Koszty każdej jednostki gospodarczej są wielkością
złożoną. Można je dzielić na grupy o pewnych cechach wspólnych tworząc
klasyfikację kosztów. Klasyfikacja kosztów polega na podziale ogólnej sumy
kosztów na różne grupy stosownie do przyjętego kryterium. Klasyfikacja kosztów
umożliwia poznanie struktury kosztów oraz stanowi podstawę rachunku kosztów.
Jednym z kryterium jest podział kosztów według rodzaju, czyli związku z
rodzajem zużytych zasobów[1].
Z tego punktu widzenia rozróżnia się koszty amortyzacji, koszty materiałowe,
koszty osobowe oraz koszty usług obcych.
W
praktyce funkcjonowania przedsiębiorstwa BPBK S.A. została dokonana
klasyfikacja kosztów według rodzaju, która pozwoliła na wyodrębnienie z ogółu
kosztów[2]:
1.
Koszty amortyzacji
2.
Koszty zużycia materiałów
3.
Koszty usług obcych
4.
Podatki i opłaty
5.
Wynagrodzenia
6.
Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia
7.
Wartość sprzedanych towarów i usług
8.
Pozostałe koszty rodzajowe
W
skład pozostałych kosztów według rodzaju wliczono głównie koszty podróży
służbowych, odpisy na fundusze specjalne oraz usługi niematerialne.
Tabela
1 przedstawia wielkość poniesionych przez BPBK S.A. kosztów według rodzaju w
latach 2000 oraz 2001 oraz udział poszczególnych kosztów rodzajowych w kosztach
całkowitych.
Tabela 1. Struktura kosztów według
rodzaju
|
Lp.
|
Koszty wg rodzaju |
Rok 2000
|
Rok 2001
|
||
|
w mln zł
|
%
|
w mln zł
|
%
|
||
|
1.
|
Koszty
amortyzacji
|
2,9
|
0,3
|
3,3
|
0,3
|
|
2.
|
Koszty
zużycia materiałów
|
47,6
|
6,3
|
54,3
|
5,8
|
|
3.
|
Usługi
obce
|
64,2
|
8,5
|
71,3
|
7,7
|
|
4.
|
Podatki i
opłaty
|
18,3
|
2,4
|
24,0
|
2,6
|
|
5.
|
Koszty
osobowe
|
375,7
|
49,8
|
485,8
|
52,4
|
|
6.
|
Ubezpieczenia
społeczne i inne świadczenia
|
129,9
|
17,2
|
152,8
|
16,4
|
|
7.
|
Wartość
sprzedanych towarów i materiałów
|
42,8
|
5,6
|
8,7
|
0,9
|
|
8.
|
Pozostałe
koszty rodzajowe
|
72,9
|
9,6
|
129,2
|
13,9
|
|
|
RAZEM koszty według rodzaju
|
754,3
|
100,0
|
929,4
|
100,0
|
Źródło: opracowanie własne na
podstawie rachunku zysków i strat BPBK S.A.
W strukturze kosztów według rodzaju
dominują znacząco koszty osobowe, czyli koszty poniesione w związku z
wynagrodzeniami pracowników BPBK S.A. stanowią one średnio połowę ogólnej sumy
poniesionych kosztów (w 2001 roku wynagrodzenia stanowiły 49,8% kosztów
całkowitych, a w 2001 przekroczyły 52%). Drugą pozycję w strukturze zajmują
świadczenia na rzecz pracowników, czyli składki ZUS oraz pozostałe świadczenia
(w 2000 r. 17,2%, w 2001 16,4%). W sumie koszty związane ze świadczeniami na
rzecz pracowników przekroczyły w 2000 roku 67%, natomiast w 2001r. 68%.
Znaczącą
wielkość strukturze kosztów według
rodzaju zajmują również usługi obce koszty zużycia materiałów stanowiące w 2000
roku 6,3%, a w 2001 r. 5,8% ogółu poniesionych kosztów.
Tabela 2. Dynamika zmian kosztów
według rodzaju
|
Lp.
|
Koszty wg rodzaju |
zmiana
|
|
|
w mln zł
|
%
|
||
|
1.
|
Koszty
amortyzacji
|
0,4
|
100,0
|
|
2.
|
Koszty
zużycia materiałów
|
6,7
|
114,0
|
|
3.
|
Usługi
obce
|
7,1
|
111,0
|
|
4.
|
Podatki i
opłaty
|
5,7
|
131,1
|
|
5.
|
Koszty
osobowe
|
110,1
|
129,3
|
|
6.
|
Ubezpieczenia
społeczne
i inne
świadczenia
|
22,9
|
117,6
|
|
7.
|
Wartość
sprzedanych towarów
i
materiałów
|
-34,1
|
20,3
|
|
8.
|
Pozostałe
koszty rodzajowe
|
56,3
|
177,2
|
|
|
RAZEM KOSZTY
WG RODZAJU
|
175,1
|
123,2
|
Źródło:
opracowanie własne na podstawie rachunku zysków i strat BPBK SA
W analizowanych latach w
wielkościach i strukturze poszczególnych kosztów według rodzaju nastąpiły pewne
zmiany. Ogółem koszty działalności operacyjnej wzrosły o 175,1 mln zł, co
stanowi wzrost o 23,2%. Porównując lata 2000 i 2001, poza pozycją wartości
sprzedanych towarów i materiałów, wszystkie pozostałe pozycje kosztów wzrosły.
Największy wzrost odnotowano w pozycji podatków i opłat (wzrost o 5,7 mln zł,
co stanowiło 31,1%).
Na uwagę zasługuje również
pozycja kosztów osobowych. Z tytułu wypłaconych wynagrodzeń wzrost kosztów
nastąpił o kwotę 110,1 mln zł, co spowodowało wzrost tych kosztów o ponad 29%.
Świadczenia wobec ZUS wzrosły o 22,9 mln zł, tj. o 17,6%.
Największy wzrost odnotowano
w pozycji pozostałych kosztów według rodzaju. W tej pozycji dominują koszty
związane z podróżami służbowymi, i wzrost podróży służbowych w BPBK spowodował
wzrost tej pozycji w rachunku kosztów.
Wzrost
kosztów działalności operacyjnej (kosztów według rodzaju) był spowodowany
głównie wzrostem wynagrodzeń pracowników. W roku 2001 zwiększono zatrudnienie w
przedsiębiorstwie BPBK SA, a pracownicy dotychczasowi dostali podwyżki oraz
nagrody i premie na koniec 2001 roku. W związku z podwyżkami zwiększyły się
również świadczenia wobec ZUS oraz wielkość podatku dochodowego. Ta sytuacja
miała następnie wpływ na większe zużycie energii i materiałów, wzrosły również
usługi transportowe i remontowe.
Wzrost
kosztów działalności operacyjnej miał znaczący wpływ na ukształtowanie się
wyniku finansowego, który w 2001 roku był mniejszy o 3,6 mln zł. w porównaniu z
rokiem 2000.
Wobec
istnienia możliwości wykorzystywania danych układu rodzajowego kosztów dla
potrzeb planowania gospodarczego powstaje problem szczegółowości tego układu.
Zastrzegając, że dokładne naświetlenie i rozwiązanie tego problemu przekracza
pewne ramy, należy stwierdzić, że szczegółowość ewidencji kosztów powinna być
wyznaczona przez stopień szczegółowości w planowaniu gospodarczym
przedsiębiorstwa. W ramach aktualnych rozwiązań w planowaniu i ewidencji
księgowej ustala się koszty w przekroju następujących pozycji rodzajowych
tworząc konto „Koszty według rodzaju” oraz podział na następujące konta
szczegółowe[3]:
-
„Amortyzacja”,
-
„Zużycie materiałów i energii”,
-
„Usługi obce”,
-
„Podatki i opłaty”,
-
„Wynagrodzenia”,
-
„Świadczenia na rzecz pracowników”,
-
„Pozostałe koszty”.
Konta kosztów należą do grupy
kont wynikowych. Każda z wymienionych pozycji jest uszczegółowiona przez
podzielność poziomą. Np. konto „Usługi obce” jest podzielone na następujące
konta szczegółowe.: „Usługi transportowe”, „Usługi remontowe” oraz „Pozostałe
usługi”.
Ewidencja na kontach kosztów
podzielonych według rodzaju zużycia zasobów polega głównie na księgowaniu
poniesionych kosztów po stronie debetowej (Winien) kont poszczególnych kosztów
według rodzaju. Konta te korespondują w systemie księgowania z kontem
„Rozliczenie kosztów”, na którym zgodnie z zasadą rachunkowości poniesione
koszty ewidencjonowane są po stronie kredytowej (Ma)[4].
Jednocześnie poniesione przez przedsiębiorstwo koszty są
ewidencjonowane na kontach wynikających z podziału kosztów związanych z
prowadzeniem działalności. Jest to konto „Koszty działalności”.
Biorąc
pod uwagę te teoretyczne rozważania prezentowane przez J. Matuszewicza
przedsiębiorstwo BPBK S.A. stosuje zbliżoną ewidencję kosztów. W Zakładowym
Planie Kont określone są formy ewidencji kosztów i formy rachunku wyników
stosowanych przez BPBK S.A.
Omawiane Przedsiębiorstwo w
systemie księgowości stosuje układ rodzajowy kosztów oraz układ kalkulacyjny, a
także układ podwójny (mieszany). Rachunek wyników jest sporządzany w dwóch
wariantach: porównawczym oraz kalkulacyjnym (wersji dwustronnej).
W dokumentach zaliczanych do
merytorycznych elementów Zakładowego Planu Kont znajdują się ustalenia
dotyczące kryteriów i zasad podziału kosztów. Według tych zasad koszty
podzielone są na koszty ogólne zarządu i administracji oraz koszty wspólne dla
różnych prowadzonych działalności, dla których ustalany jest odrębny wynik
finansowy.
W Zakładowym Planie Kont[5] koszty
według rodzaju są umieszczone w Zespole 5 – „Koszty według typów działalności”.
Zespół ten zawiera wszystkie koszty ponoszone przez poszczególne zespoły
robocze oraz koszty zarządu, koszty ogólne i ogólnoprodukcyjne. Ewidencja
kosztów prowadzona jest w obrębie kont zespołu 5, lecz w ramach tego zespołu
koszty gromadzone są w układzie pozycji rodzajowych:
1.
Amortyzacja
2.
Zużycie materiałów i energii
3.
Usługi obce
4.
Wynagrodzenia
5.
Składki ZUS
6.
Koszty delegacji
7.
Koszty reprezentacji
8.
Pozostałe koszty
[1] A. Jaklik, B. Micherda,
„Zasady rachunkowości”, Wydawnictwa Szkolne i Pedagogiczne, Warszawa 1994, s.
101
[2] „Zasady klasyfikacji
kosztów w BPBK S.A.” – materiały wewnętrzne przedsiębiorstwa
[3] J. Matuszewicz, P.
Matuszewicz, „Rachunkowość od podstaw”,
Finans-Serwis, Warszawa 1999, s. 86
[4] Z. Kołaczyk, „Zasady
rachunkowości”, EMPI2, Poznań 1994, s. 45
[5] Z. Czubryt, „Zasady budowy
zakładowych planów kont”, Stowarzyszenie Księgowych w Polsce, Warszawa 1995
